El nuevo marco conceptual para la información financiera

Juan Carlos Leyton Díaz (Colombia)

El marco conceptual para la información financiera es la piedra angular de los estándares internacionales para la preparación de estados financieros con propósito general, de manera tal que no solo ayuda al emisor de los estándares, el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad – IASB, por sus siglas en inglés (International Accounting Standards Board), en su propósito de emisión de nuevos estándares alineados a sus principios, sino también a los mismos preparadores al momento de definir sus políticas contables. Pero tanto emisor como preparadores, pese a que el marco conceptual no es una norma ni jerárquicamente está por encima de alguna de ellas, tienen presente como objetivo fundamental que la información financiera es útil para la toma de decisiones por parte de los inversionistas actuales y/o potenciales, los acreedores y los prestamistas, y este precepto se mantiene presente en todo momento en el proceso de elaboración de la información financiera, de ahí la importancia vital del marco conceptual.

Palabras clave: marco conceptual, niif, estados financieros

Introducción

Los esfuerzos de IASB en procura de la actualización del Marco Conceptual iniciaron muy temprano, pocos años después de su nacimiento, como quiera que desde el año 2004 en una labor conjunta con FASB, por sus siglas en inglés (Financial Accounting Standards Board), se intentó un proyecto conjunto de unificación de marcos conceptuales, el cual se suspendió en el año 2010. Sin embargo, como resultado de dichos esfuerzos, se obtuvo un marco conceptual que combinaba aspectos del que fuese emitido por el organismo antecesor al IASB, el Comité de Normas Internacionales de Contabilidad, IASC por sus siglas en inglés (International Accounting Standards Committee) y la adición de objetivos y características cualitativas de la información financiera. Importante resaltar que el capítulo 2 del mismo y denominado “La entidad que informa” quedó pendiente de añadir en ese momento.

La tarea de actualización del Marco Conceptual prosiguió. IASB consideró este proyecto como prioritario y desde el año 2011 inició consultas, parte del debido proceso. En el año 2013 emite un documento de discusión titulado “Revisión del marco conceptual para información financiera” siendo los centros de atención los relacionados con el mejoramiento del detalle, aclaración de algunos aspectos y abordar áreas antes no cubiertas por el marco conceptual en ese entonces vigente (IASB, 2013).

Es entendible que las necesidades de información por parte de inversores, prestamistas y acreedores son crecientes y cambiantes, lo cual es consecuencia lógica de las nuevos modelos de negocio, nuevos contratos y riesgos presentes en los mercados.

Bajo este contexto, el propósito del presente artículo es efectuar una síntesis de los contenidos técnicos que ponen de relieve la importancia y necesidad de divulgación y aplicación de los nuevos conceptos contenidos en el Marco Conceptual para la Información financiera revisado por IASB en marzo de 2018, resultado final del proceso de actualización del mismo y cuyo propósito es propender por la transparencia de la información financiera, a través de la mejora de la comparabilidad y calidad que los usuarios principales del mercado requieren para su toma de decisiones. 

1. Aspectos centrales del nuevo marco conceptual

En primera instancia el Consejo emisor pone de manifiesto en los objetivos del marco conceptual el concepto de “Stewardship”, explicitando que la información contenida en los Estados Financieros con propósito general permite evaluar la gestión de la administración. El concepto “Stewardship” es entendido como la responsabilidad de gestionar la Entidad, en tanto un concepto como “Management” implica una serie de actividades que conducen al cumplimiento de esa responsabilidad de gestión (PAAINE, 2007).

Frente a lo anterior los inversores consideran que es necesario realizar dos (2) evaluaciones: a) Perspectivas sobre las futuras entradas de efectivo (netas) a la Entidad; y b) Evaluar la gestión de la Administración (Stewardship).

El Consejo concluye que dichas evaluaciones requieren información puntual a suministrar a los usuarios principales que precisa en: a) Recursos económicos de la Entidad y Reclamaciones sobre esos Recursos, y b) Eficacia y eficiencia de la Administración en el cumplimiento de sus responsabilidades. Todo lo anterior se resume en la necesidad de los inversionistas en necesidad de información sobre el desempeño financiero (ingresos/gastos) y sobre la situación financiera (activos, pasivos y patrimonio).

En este marco conceptual se incorpora el concepto de prudencia como elemento vital para el cumplimiento de la característica cualitativa de representación fiel (neutralidad). En el marco conceptual anterior este concepto estaba ligado a la fiabilidad, y su aplicación práctica conducía al preparador a no tener precaución al realizar juicios en situaciones de incertidumbre a fin de no sobreestimar activos o ingresos y no subestimar gastos y pasivos. Este concepto estaba muy arraigado en la costumbre de los preparadores de información financiera (HOOGERVORST, 2012). El nuevo enfoque de la prudencia por tal tiende a la búsqueda de la neutralidad, buscando que el margen de subjetividad sea lo más limitado posible. En resumen, las características cualitativas fundamentales y de mejora quedan resumidas en el cuadro a continuación:

Otro aspecto importante abordado por el nuevo marco conceptual apunta a la definición de “Entidad que Informa” y el hace énfasis en el enfoque sobre la Entidad que informa en su conjunto y no desde la vista de un grupo en particular de inversores, prestamistas y acreedores. En tal sentido la Entidad que informa podría una Entidad individual, una porción de una Entidad, o un grupo que involucre más de una Entidad individual. El Consejo aclara que la Entidad que informa podría ser una Entidad no formalmente constituida e incluso su concepto va más allá de la relación matriz – subordinada que pudiese existir entre Entidades. De esta manera, la Entidad que informa es una Entidad que escoge, o es requerida, preparar estados financieros con propósito general bajo NIIF, conservando el principio que los estados financieros son preparados por una Entidad que reporta que es un “Negocio en Marcha” y continuará en operación en el futuro previsible.

Frente a la definición de los elementos de los Estados Financieros, el Marco Conceptual elimina de plano la referencia de “flujo esperado de beneficios económicos” al considerar que el preparador de la información financiera podría tomar la misma como “umbral de probabilidad”. De esta forma el centro de atención al aplicar juicio profesional en los procesos de reconocimiento de los elementos de los estados financiero debe ser el de la existencia de derechos u obligaciones que tienen el potencial para producir o requerir transferir recursos económicos. Lo expresado anteriormente elimina la graduación que pudiese dar la probabilidad alta o baja, lo cual llama la atención al preparador de la información a no incurrir en el reconocimiento de elementos cuyo impacto sobre la información financiera no sea relevante, lo cual nos llevará a la elaboración de juicios de materialidad.

Las definiciones de Activo y Pasivo, como consecuencia de lo anterior cambiaron. Veamos el sentido de estas frente a derechos y obligaciones, al igual que frente a los beneficios económicos.

Frente a los activos el énfasis fundamental no está en los recursos económicos más si en un conjunto de derechos (Contratos y sustancia de los mismos). De otra parte, control hace referencia tanto al poder como a los beneficios, configurando así la nueva definición en: “Un activo es un recurso económico presente controlado por la entidad como resultado de sucesos pasados” (IASB, 2018).

La definición de pasivo, por su parte, hace énfasis en la condición que podría tener la Entidad de evitar la transferencia de recursos económicos. De esta manera, si no se puede evitar la transferencia, la obligación presente resultado de sucesos pasados constituirá para la entidad un pasivo. Esta condición debe ser evaluada mediante juicio profesional y conforme a la naturaleza de cada obligación y a la luz de la legislación vigente.

Los criterios de reconocimiento y baja en cuenta de elementos de los Estados Financieros (Activos, Pasivos, Patrimonio, Ingresos y Gastos) eliminan la probabilidad o umbral de medición confiable. En lugar de ello incorpora el criterio de medición confiable haciendo referencia a las características cualitativas fundamentales de la información financiera. En tal sentido un elemento se reconocerá si proporciona al usuario de la información: a) Información relevante, y b) una representación fiel de la transacción.

El capítulo 6 del Marco Conceptual incluye criterios clasifica las bases de medición y colige que las mismas permiten obtener valores predictivos y confirmatorios para los usuarios principales de la información financiera. En el cuadro a continuación se muestra dicha clasificación:

La selección de la base de medición es consistente con la aplicación de las características fundamentales de Relevancia y Representación fiel y en el análisis de selección de la base se debe acompañar del análisis de la importancia relativa de los hechos y circunstancias.

Frente a los criterios de presentación de los Estados Financieros con propósito general, el Marco Conceptual hace hincapié en que el Estado de Resultados es el principal recurso de información acerca del rendimiento de la Entidad, haciendo la presunción que todos los ingresos y gastos son presentados en utilidad o pérdida y solo en circunstancias excepcionales podría ser incluido un elemento en ORI (Otro Resultado Integral), también conocido como OCI, por sus siglas en inglés (Other Comprehensive Income). IASB expresa como principio general que las partidas de ORI serán reclasificadas a los Resultados en un período futuro, siempre y cuando tal situación configure información relevante y represente fielmente el rendimiento financiero de ese período en el futuro. De no ser así, no procederá la reclasificación.

La flexibilidad en la presentación de las cifras en los estados financieros requerirá un balance frente a la presentación de información relevante y que definitivamente sea comparable. En este punto habría un acercamiento del Marco Conceptual con el conjunto de proyectos denominado “Mejor Comunicación en la Información Financiera” que adelanta IASB actualmente.

Consideremos que el actual marco conceptual revisado fue efectivo para los períodos de presentación de informes anuales que comenzaban a partir del 1 de enero de 2020, razón por la cual este año se convierte en un referente de análisis de impactos de su uso sobre políticas contables, elaboración de juicios y estimaciones y en definitiva en la presentación de los estados financieros.

1. Conclusiones

• Las modificaciones al marco conceptual son un proceso que no concluye con el documento emitido por IASB en marzo de 2018, si no que sugieren una revisión permanente de las necesidades de los stakeholders y especialmente de los usuarios principales de la información financiera, hecho originado en los constantes cambios globales que tienen los modelos de negocio, los contratos y los riesgos inherentes de la actividad económica.

• La agenda de trabajo de IASB y especialmente el Proyecto “Mejor comunicación en la información financiera” sugieren que los próximos años tendremos una serie de iniciativas de análisis de cómo mejorar la divulgación en los estados financieros sino también las políticas contables, la información relevante que divulgue la administración de las entidades, la divulgación a nivel de estándares específicos, mejoras a la taxonomía NIIF, ayudar a los preparadores en la definición de la materialidad y la aplicación práctica de la misma, entre otros asuntos. Ahora bien, la información financiera se basa en estimaciones, juicios y modelos en lugar de representaciones exactas, por lo que el Marco Conceptual juega papel fundamental para el establecimiento de conceptos relacionados con dichas estimaciones, juicios y modelos, que por consiguiente influyen en la mejora de la comunicación de la información financiera. Es otras palabras, el adecuado uso del marco conceptual actual y de sus futuras mejoras está estrechamente ligado al “megaproyecto” de “mejor comunicación de la información financiera”.

La información financiera con propósito general contenida en los estados financieros constituye “datos de entrada” útiles para la toma de decisiones por parte de los usuarios principales con relación a su decisión de inversión de recursos en las entidades. Precisamente los conceptos de Recursos Económicos y de Derechos de los Acreedores han merecido especial atención en el Marco Conceptual 2018, como quiera que suministran información relevante acerca de las fortalezas y debilidades financieras de las entidades, en aspectos de liquidez, solvencia y flujo de caja futuros.