Fraude en los Estados Financieros

En la organización, el accionista transfiere la defensa de sus intereses al colaborador de confianza. Si bien sabe que está presente una asimetría en la información entre ellos (no se conocen completamente y pueden tener distintos incentivos), al accionista no le queda más que confiar.

Esta realidad se presenta también, en general, cuando la organización incorpora a un colaborador en su staff: la asimetría de la información está siempre presente entre la organización y sus colaboradores. Un concepto ligado a la asimetría de la información es el del riesgo moral, el mismo que es la posibilidad de que el colaborador, en general, traicione la confianza y los intereses de la organización.

La materialización del riesgo moral se traduce en fraude.  De acuerdo con el más importante cuerpo de profesionales del mundo en materia de examinación de fraude, la Asociación de Examinadores Certificados de Fraude – ACFE[1], existen 3 tipologías macro de fraude: a) la apropiación de activos, b) la corrupción y c) el fraude en los estados financieros.

Todos los efectos asociados con la materialización de las pérdidas de estos tres tipos de categorías se registran en los resultados del ejercicio, impactando la salud financiera de la organización. Las pérdidas relacionadas con fraude, incurridas por gran parte de las empresas financieras reguladas en Latinoamérica, deben ser registradas en bases de datos de pérdida. Esto último con el objetivo inicial de mantener un control y tomar decisiones a partir de su comportamiento. En un entorno más avanzado de administración de riesgos, la base de datos permitiría un análisis cuantitativo para reservar capital por pérdidas de fraude no esperadas.

Como todo tipo de riesgo, el fraude debe ser tratado. Eliminar el fraude es una utopía debido a que forma parte de los riesgos operacionales presentes en los negocios: la asimetría de información, en ese sentido, estuvo, está y estará siempre presente. Asimismo, podría estar presente también una concentración de los incentivos de los colaboradores en obtener el mayor resultado posible durante el ejercicio corriente perdiendo la visión de largo plazo.

Dado este escenario, nuestro objetivo es brindar estrategias de alto nivel que permitan dar un tratamiento a las causas del riesgo de fraude en los estados financieros. Las estrategias que compartiremos con ustedes se orientan hacia el gobierno de la organización y sus tomadores de decisión. Es importante mencionar que las recomendaciones brindadas no apuntan a crear un sistema de gestión de riesgos de fraude debido a que dicho reto implica el diseño de un sistema “ad hoc” dada la variedad en complejidad y tamaño de las organizaciones.

En cuanto a su naturaleza,  el fraude ha sido bastante estudiado y vamos a hacer referencia a dos modelos clásicos. El modelo más conocido fue planteado por Donald R. Cressey, profesor de la Santa Barbara University y co-autor del legendario “Principios de Criminología”. El modelo del triángulo del fraude enfoca la causalidad en: a) la presión, b) la racionalización y c) la oportunidad. Todas y cada una de ellas se generan o potencian a partir de estímulos externos por lo que las estrategias de alto nivel que compartiremos apuntan, justamente, a minimizar los estímulos que la organización podría generar involuntariamente y que catalizan la materialización del riesgo de fraude en los estados financieros.

En adición al triángulo del fraude, el profesor Dana Hermanson de la Universidad de Wisconsin y co – autor del libro “El Diamante del Fraude – Considerando los 4 elemento del fraude”, pone sobre el tapete a la capacidad como un cuarto elemento que originaría el fraude en las organizaciones. Antes que nada, habría que decir que no existen diferencias sustanciales entre los otros tres elementos del fraude de su modelo en comparación con el modelo del triángulo del fraude previamente diseñado por el profesor Cressey.

La capacidad tiene que ver con la mayor o menor posibilidad de cometer fraude en función a la posición organizacional del colaborador, su experiencia en el negocio[2], su egocentrismo, su capacidad de persuadir a otros, su resistencia al estrés, entre otros aspectos.

Es muy importante antes de plantear cualquier tipo de estrategia situarnos en el contexto global del fraude. Cada dos años el ACFE emite el documento denominado “Reporte a las Naciones sobre fraude ocupacional y abuso”[3]. En su versión del 2020, el reporte recoge 2504 casos de fraude en 125 diferentes países abarcando apropiación de activos, corrupción y el fraude en los estados financieros.

Dentro de la mucha información relevante que se presenta, el reporte nos comparte que la apropiación ilegal de activos es el tipo de fraude de mayor frecuencia y lo ha sido de lejos durante los últimos años.

Sin embargo, el mismo reporte nos indica que es el fraude en los estados financieros el tipo de fraude de mayor impacto con respecto a su pérdida promedio por evento.  El mismo reporte menciona que es el  dueño o directivo el perpetrador que más daño le puede hacer a la organización considerando, nuevamente, la pérdida promedio por evento.

Pero ¿qué es el fraude en los estados financieros?: el fraude en los estados financieros es el error u omisión deliberado de las cifras o de las notas a los estados financieros. La finalidad de este error u omisión deliberado es el de engañar al usuario de los estados financieros.

En relación con su costo, podemos decir que no lo conocemos debido a que no todo es detectado, no todo lo detectado es reportado ni todo lo reportado es investigado.  Con referencia al costo del fraude, el Reporte a las Naciones comparte un estimado de su costo anual. El ACFE estima que se pierde por fraude un aproximadamente 5% de los ingresos al año en las organizaciones. Si el PBI global del 2019 es de US$90.52 trillones, el ACFE estima que el fraude es de US$4.5 trillones. Esto es US$4 500 000 000 000. No se brindan, sin embargo, estimaciones sobre el fraude en los estados financieros.

Independientemente de la magnitud cuantitativa del efecto, es claro que el activo más importante para hacer negocios se ve afectado. Una vez detectado un fraude no solo se afectan los resultados financieros sino también la confianza de los interesados clave.

Si bien es difícil estimar los impactos monetarios del fraude sí sabemos que:

• Los efectos en la continuidad del negocio son impredecibles debido a que no son pocas las compañías que han quebrado luego de que se ha conocido la materialización del evento de fraude en los estados financieros
• Los altos ejecutivos que cometen fraude ven impactadas sus carreras y la sostenibilidad de las organizaciones que lideran
• La calidad de las prácticas y procedimientos técnicos de las firmas de auditoría y su ética para conseguir negocios son seriamente cuestionadas
• La capacidad de la profesión contable para realizar un registro que permita tomar decisiones de inversión es duramente cuestionada

De acuerdo con el ACFE, y volviendo al fraude en los estados financieros en sí, existen 9 tipologías distintas. Las dos vertientes están asociadas al sobre y la sub estimación de activos e ingresos en general. Tenemos sub tipologías a partir de estas dos vertientes: las diferencias en tiempo, ingresos ficticios, pasivos y gastos ocultos, valuación indebida de activos y revelaciones indebidas. Cabe mencionar que el ACFE considera que la sub estimación de activos e ingresos no incluye la sub tipología revelaciones indebidas.

Un adecuado modelo de gestión de riesgos de fraude puede en específico estructurar modos de tratar el riesgo a nivel estratégico y táctico. A continuación pasaremos a compartir sugerencias de tipo estratégico inspirados en los modelos antes comentados y bastantes difundidos. Dichos modelos, incluso con sus limitantes – como todo modelo-, nos bridan un punto de partida para estructurar estrategias de alto nivel y así intentar mitigar el riesgo de fraude en los estados financieros.

Para tal fin, diseñar objetivos retadores, pero no imposibles, para la Alta Dirección es muy importante para disminuir la presión;  y, es clave para funcionarios con responsabilidad  en el reporte financiero que, como dijimos anteriormente, están muy orientados hacia la rentabilidad y no necesariamente a la sostenibilidad.

En paralelo, y con la finalidad de disminuir la oportunidad para cometer fraude en los estados financieros, es fundamental mantener la excelencia en el departamento contable. Nos referimos con excelencia; en primer lugar, a mantener un talento competente que tenga un alto nivel de desarrollo técnico, de habilidades personales y profesionales y de ética y valores.  El talento debe también estar acompañado con una tecnología adecuada traducida en un sistema de procesamiento íntegro, articulado y que permita un control remoto. Un departamento contable de excelencia debe ser capaz de dotar a la organización de políticas contables claras basadas en normas internacionales de información financiera u otro tipo de lenguaje contable internacional según la jurisdicción a la que pertenezca la organización.

En la misma línea y para darle tratamiento a la oportunidad, la organización debe reforzar la estructura de control interno orientada al reporte financiero; entre otras medidas, es muy importante mantener la independencia entre los órganos que componen dicha estructura. La segregación de funciones entre contabilidad, contraloría, revisión presupuestal y la función de auditoría interna es básico. El Instituto de Auditores Internos Global ha emitido, recientemente, un documento muy importante que refresca las relaciones que deben existir en un modelo de control interno a partir de líneas de defensa organizacionales. El mensaje del modelo refuerza y reafirma el mensaje sobre que el mantenimiento de un control interno adecuado es tarea de la organización en conjunto y no solo de un frente o línea de defensa.

El papel disuasivo, y no solo reactivo para tratar la oportunidad, ha probado ser un factor importante. El canal de denuncias, en esa línea, ocupa, de acuerdo con el ACFE,  el primer lugar como fuente de detección de casos de fraude ocupacional en las organizaciones.  Por lo tanto, invertir en un canal de denuncias y en el diseño de un proceso de tratamiento de las mismas es altamente recomendable.

Con la finalidad de atender a la racionalización, considero que reforzar el gobierno corporativo a través de una mejora permanente en los perfiles de los líderes al más alto nivel y de proveedores externos e internos de aseguramiento es clave. En específico y en lo relacionado con el reporte financiero sugiero incorporar directores especialistas en NIIF, certificar auditores internos bajo estándares de calidad mundial, incorporar auditores externos de reconocido prestigio, fomentar la coordinación entre auditores internos y externos y también hacer efectiva la participación del auditor externo en el Directorio y /o Comité de Auditoría.

En adición, generar un adecuado clima organizacional y diseñar estrategias inteligentes para tal fin es muy importante frente a la racionalización, por lo que compensar razonablemente, diseñar líneas de carrera basadas en méritos y, a la vez, comunicar y educar sobre comportamientos  considerados como prohibidos e inaceptables marca una diferencia en el sistema estratégico antifraude.

Finalmente, la capacidad de un perpetrador para cometer fraude en estados financieros es mejor detectarla antes de su ingreso a un puesto de dirección. Para tal fin, es fundamental invertir en un fuerte “background check” tanto en lo legal y en lo ético.  Es muy aconsejable, también, usar pruebas que permiten evaluar el lado visible de la personalidad, su reacción ante momentos de mucho estrés o presión (¨la personalidad del lado oscuro¨) y las motivaciones detrás de las características de su personalidad. 

Todo este esfuerzo podría caer en saco roto si la alta dirección y los miembros de los órganos de gobierno, ya presente en la organización, carecen de competencia y no predican con el ejemplo.

[1] www.acfe.com

[2] Márquez, R. (2018). Auditorìa Forense. Ciudad de México: Instituto Mexicanos de Contadores Públicos, A.C.

[3] ACFE (2020). Report to the Nations: 2020 Global Study on Occupational Fraud and Abuse. Texas: ACFE

Roberto León

MBA Thunderbird School of Global Management y Licenciado en Administración y Contabilidad por la Universidad del Pacifico. Miembro de la Comisión Técnica de Ética y Ejercicio Profesional del AIC (Perú)